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La nuova tassonomia giuridico-fiscale delle associazioni

I tratti caratteristici dopo la riforma del Terzo Settore e la distribuzione indiretta di utili e avanzi di gestione

E’ di non poca importanza il fatto che le disposizioni contenute nel Decreto Legislativo che ha comportato significativi effetti giuridico-fiscali nella sfera socio-economica del Terzo Settore non abbiano abrogato le preesistenti norme che disciplinano, civilisticamente ed in ambito tributario, quei soggetti denominati Enti non Commerciali, comunemente con quasi esclusiva valenza fiscale.

La vicenda conduce a ritenere sussistente la contemporanea presenza di due diverse figure entrambe riconducibili a tali Enti di natura associativa e precisamente:

– gli Enti non Commerciali propriamente detti E.N.C.;

– gli Enti del Terzo Settore, chiamati E.T.S.

Quantunque le due tipologie presentino le medesime peculiarità caratterizzate dal perseguimento di finalità valutabili, qualitativamente e quantitativamente quale effetto delle attività svolte, ad impatto sociale sulla comunità di appartenenza rispetto agli obiettivi prefissati, in concreto si differenziano in quanto appartenenti ad un diverso campo civilistico e fiscale degli:

Enti del Terzo Settore, esclusivamente qualora soddisfino le condizioni tassativamente indicate nel Codice del Terzo Settore (C.T.S.), per cui possono ovvero devono essere iscritte al Registro Unico Nazionale del Terzo Settore (R.U.N.T.S.);

– Enti non Commerciali, quando non abbiano per oggetto esclusivo e/o principale attività commerciali, se esercitate siano accessorie, complementari e completive di quelle istituzionali, qualora non possano o non vogliano pur possedendone i requisiti per essere iscritti al R.U.N.T.S., sottostare alla nuova disciplina del Terzo Settore così come codificato dal D.Lgs. 117/2017.

E.T.S.

Fanno parte del nuovo comparto, dotati dei requisiti richiesti:

– Gli Enti di tipo associativo (E.T.A.);

– Le Organizzazioni di Volontariato (O.D.V.);

– Le Associazioni di Promozione Sociale (A.P.S.);

– Gli Enti Filantropici (E.F.).

E.N.C.

In via preliminare, si ricorda che la denominazione quale Ente non Commerciale non trova riscontro tra le forme giuridiche civilisticamente codificate ma che si configura come una mera allocazione, distinta rispetto agli altri soggetti collettivi, in ambito tributario di un Ente non costituito in una qualsiasi tra le diverse forme giuridiche previste dal codice civile, eccezion fatta per:

3 le Fondazioni e le Associazioni Riconosciute, di cui all’articolo 14 e seguenti  del codice civile:

3 le Associazioni non riconosciute ed i Comitati di cui all’articolo 36 e seguenti codice civile;

3 le Società Sportive di capitali costituite secondo le disposizioni di cui all’articolo 90 L. 289/2002.

Tutti questi Enti collettivi che non esercitano alcuna delle attività indicate all’articolo 2195 codice civile o, meglio, che non perseguono in via esclusiva o principale uno scopo lucrativo, come più sopra illustrato, costituiscono questa particolare categoria fiscale della quale fanno parte a pieno titolo:

– gli Enti di tipo Associativo, quali le Associazioni Politiche, le Associazioni Sindacali di Categoria, le Associazioni Religiose e di Culto: Enti questi che non possono costituirsi quali ETS per esclusione di legge;

– gli Enti che, pur possedendone i requisiti, per loro libera scelta decidono di non essere riconosciuti quali E.T.S. e, pertanto, volontariamente escludendosi dal relativo regime civile e fiscale non iscrivendosi al R.U.N.T.S.;

– le Associazioni Sportive Dilettantistiche e le Società Sportive Dilettantistiche costituite in conformità all’articolo 90 L. 289/2002, le quali possono comunque per loro libera opzione iscriversi al R.U.N.T.S., in quanto esercitanti una delle attività tassativamente elencate dal Codice del Terzo Settore contestualmente al possesso dei requisiti ivi richiesti per l’iscrizione al R.U.N.T.S..

Qualora venisse esercitata questa scelta, la Società/Associazione Sportiva Dilettantistica non potrebbe optare, per espressa previsione legislativa, per il regime agevolato di cui alla L. 398/91 ed altri regimi a forfait in materia di determinazione delle imposte sui redditi e dell’imposta sul valore aggiunto, altresì rinunciando alle ulteriori semplificazioni di natura contabile e circa la conservazione di registri e libri sociali.

AD REM
Il formarsi della richiamata dualità tra i due diversi comparti, all’interno del Terziario  Non Profit, più sopra richiamata pone, tra le altre, una questione di non poco rilievo e che è stata oggetto di interpello alla Agenzia delle Entrate, la quale ultima ne ha dato risposta con la Risoluzione n. 452/2019.

Trattasi del Trattamento del compenso agli Amministratori che può generare conseguenze negative sia fiscalmente che civilisticamente nel caso in cui il comportamento non dovesse essere conforme alla vigente normativa in quanto potrebbe:

– da una parte, con la perdita della qualifica di ETS l’esclusione dai relativi benefici;

– dall’altra parte, con il venir meno dei requisiti richiesti, l’esclusione dai regimi agevolati di cui al Testo Unico Imposte sui Redditi e alla normativa sull’Imposta sul Valore Aggiunto oltre all’espulsione ovvero al divieto di accesso al regime agevolato di cui alla L. 398/91.

Ciò in quanto sono previsti limiti massimi alle somme da corrispondersi quali emolumenti di carica a favore dei componenti degli Organi Amministrativi e di Controllo sia degli Enti del Terzo Settore così come degli Enti non Commerciali.

In particolare, mentre il Codice del Terzo Settore (CTS) parametra, per gli Enti ad esso appartenenti, detti compensi alle responsabilità assunte dagli Amministratori ed alle specifiche competenze, nell’ambito degli Enti non Commerciali, le relative disposizioni si limitano ad un generico divieto di distribuzione indiretta di utile oltre, è palese, alla distribuzione diretta di utili, avanzi di gestione e/o componenti del patrimonio netto comunque denominate quali Fondi e Riserve.

Con il richiamato interpello, la Società Sportiva Dilettantistica istante nel premettere che aveva provveduto alla nomina di un Consiglio di Amministrazione composto da tre membri, tutti e tre soci della Società stessa, individualmente dotati di poteri disgiunti, ragguaglia circa la volontà di voler riconoscere ad uno di essi un compenso per l’attività di amministratore, poiché il suo mandato risulterebbe maggiormente impegnativo rispetto a quello degli altri nonché più rilevante  essendone i contenuti caratterizzati da un elevato grado di professionalità, autonomia e poteri decisionali: il tutto riconducibile all’espletamento di una attività gestionale apicale dirigenziale.

Detto ciò, la Società istante solleva dubbi interpretativi con riguardo alla corretta individuazione delle disposizioni previste per gli Enti Associativi e Società Sportive Dilettantistiche in tema di distribuzione indiretta di utili, avanzi di gestione e simili alla luce delle nuove disposizioni concernenti la riforma del Terzo Settore e più precisamente chiarimenti di ordine interpretativo circa il coordinamento delle disposizioni che qui di seguito vengono riportate non trascurando di evidenziare che né la disciplina degli Enti non Commerciali di tipo associativo di cui all’articolo 148 T.U.I.R., né quella applicabile alle Società/Associazioni Sportive Dilettantistiche di cui all’articolo 90 L. 289/2002, risultano abrogate da alcuni dei Decreti attuativi della riforma del Terzo Settore:

a) art. 148, comma 8, del T.U.I.R. che concerne il divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili o avanzi di gestione nonché fondi riserve o capitale durante la vita dell’associazione. Tale disposizione è applicabile anche alle società sportive dilettantistiche come precisato dalla Circolare n. 21/E del 2013;

b) art. 90, comma 18, lettera d) della legge n. 289 del 2002, secondo cui al fine del riconoscimento dello status di società sportiva dilettantistica viene richiesto che lo statuto sociale disponga espressamente l’assenza di fini di lucro e la previsione che i proventi delle attività non possano, in nessun caso, essere divisi fra gli associati anche in forme indirette;

c) art. 8 del d.lgs. n. 117 del 2017 secondo cui “è vietata la distribuzione, anche indiretta, degli utili ed avanzi di gestione, fondi e riserve comunque denominate a fondatori, associati, lavoratori e collaboratori, amministratori ed altri componenti degli organi sociali.”

Quindi, la Società istante:

  •  sostiene che tali diverse definizioni sono alternative a quelle previste  per i soggetti che potranno definirsi Enti del Terzo Settore in quanto vi è una concorrenza di disciplina e di definizioni che sopravvivono alla sua Riforma confermata dall’articolo 89 D.Lgs. 117/2017, norma di coordinamento, che dispone che agli Enti del Terzo Settore non si applicano le disposizioni relative a:

– articolo 143, comma 3, articolo 144, commi 2,5 e 6, articoli 148 e 149 del T.U.I.R.;

– legge 16.12.1991, n. 398

  •  afferma che le anteriori norme disposte all’articolo 148 T.U.I.R. e all’articolo 90 L. 289/2002 sono ancora vigenti poiché:

– la prima è fatta salva dalla richiamata norma di coordinamento;

– la seconda non esplicitamente ancora abrogata;

  • chiede sulla base del quadro normativo richiamato ed in particolare con riferimento al terzo comma dell’articolo 8 D.Lgs. citato, se debba considerarsi  in ogni caso distribuzione indiretta di utili la corresponsione agli Amministratori di compensi individuali non proporzionati all’attività svolta, alle responsabilità assunte ed alle specifiche competenze o comunque non superiori a quelli previsti in Enti che operano nei medesimi o analoghi settori e condizioni;
  •  asserisce che il riconoscimento di un equo compenso, in funzione del mandato svolto, non costituisce distribuzione indiretta di utili;
  • ritiene applicabili a detto emolumento agli Amministratori le nuove norme di cui alla riforma del Terzo Settore atteso che la lettera a) del comma 3, dell’art. 8 del D.Lgs. n. 117 del 2017 “…sarà l’unica disposizione in vigore che gli ETS e gli altri Enti/Società sono tenuti a rispettare, onde poter continuare a godere dei benefici fiscali riconosciuti dall’art. 148 del T.U.I.R. e dall’art. 90 della Legge n. 289 del 2002.”.

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