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Nuove norme sul contratto di sponsorizzazione

Oltre che opportuno, si ritiene necessario ritornare sulle problematiche, essenzialmente di natura fiscale, che investono la natura del contratto di sponsorizzazione, ancorché se ne sia già ampiamente dibattuto su queste colonne nell’ultimo quadriennio con interventi specifici con i quali si sono trattati i seguenti argomenti:

– Spese di pubblicità o di rappresentanza: contratti ed effetti fiscali diversi (1);

– Il contratto di sponsorizzazione: obblighi e legami fra le parti (2)

– Sponsorizzazioni e pubblicità: contratti ed effetti fiscali diversi (3);

– Sponsor e fisco: cosa cambia per le ASD (4),

e poi ancora in alcune marginali intromissioni nella scansia “Jus et Prudentia” di questa Rubrica (4), (5) al fine di tener vivo e presente ai nostri lettori l’indirizzo giurisprudenziale e di prassi ammnistrativa che nel tempo va evolvendosi e che è motivazione per il presente nuovo intervento causato dal clamore, rinveniente da diversi qualificati commentatori, suscitato dalla recente sentenza della Corte di Cassazione 27.5.2015 n. 10914, vertente circa la peculiare natura del contratto di sponsorizzazione ai fini del suo inquadramento tra gli oneri fiscalmente deducibili e, più precisamente, se tra le spese di pubblicità ovvero tra le spese di rappresentanza, tenuto conto della rilevanza di tale classificazione per i diretti effetti sulla determinazione del reddito imponibile e, conseguentemente, delle imposte di esercizio dovute all’Erario dall’impresa sponsorizzatrice.


Infatti la distinzione tra le spese di pubblicità e le spese di rappresentanza è stata per anni tra le più complesse e delicate proprio sul piano fiscale, in quanto mentre per le prime ne è prevista la integrale deducibilità, per le seconde la deducibilità è solo parziale.
L’articolo 108 TUIR 917/86, rubricato spese relative a più esercizi, nella versione ratione temporis vigente così recita nel primo periodo del comma 2:

“le spese di pubblicità e di propaganda sono deducibili nell’esercizio in cui sono state sostenute o in quote costanti nell’esercizio stesso e nei quattro successivi”.

Sempre nello stesso comma 2, ma al secondo periodo, è prevista una diversa disciplina per le “spese di rappresentanza”, le quali “sono deducibili nel periodo di imposta di sostenimento se rispondenti ai requisiti di inerenza e congruità stabiliti con Decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze, anche in funzione della natura e della destinazione delle stesse, del volume dei ricavi dell’attività caratteristica dell’impresa e dell’attività internazionale dell’impresa. Sono comunque deducibili le spese relative ai beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore ad Euro 50”.

Il richiamato secondo periodo del comma 2 dell’art. 108, citato, unitamente al terzo periodo, è stato sostituito nell’attuale versione dell’art. 1, comma 33, lett. p), Legge 24.12.2007 n. 244, a far tempo dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31.12.2007, al fine di semplificare e razionalizzare la materia e fornire maggiori certezze alle imprese commerciali sponsorizzatrici. 

Perciò a tale ultimo scopo, è rilevante determinare il significato del termine sponsorizzazione, posto che con tale terminologia ci si riferisca ad un rapporto giuridico sinallagmatico, nel quale una parte (sponsor) si obbliga a riconoscere un corrispettivo all’altra parte (sponsorizzato), il quale ultimo si obbliga nel contesto in cui svolge la propria attività:

a diffondere la conoscenza dei prodotti e servizi forniti dall’impresa commerciale sponsorizzatrice;

– ad attirare l’attenzione sulle peculiarità dei prodotti e dei servizi dello sponsor.

 

L’attività svolta dal soggetto sponsorizzato viene normalmente definita:

– pubblicità (nel primo caso), in quanto si rende pubblica l’esistenza di un prodotto,

– propaganda , (nel secondo caso), in quanto ne vengono divulgate le caratteristiche.

Quindi, è utile, per quanto si voglia affermare in questa sede, rilevare che dottrina e giurisprudenza tendono ad equiparare le spese sostenute per la sponsorizzazione a quelle di pubblicità e propaganda, posizione non sempre condivisa dall’Amministrazione Finanziaria, più volte con interventi di prassi amministrativa anche tra loro contrastanti, spesso successivamente confutate dalle Commissioni Tributarie e dalla stessa Suprema Corte, tendenti a non considerare quale prestazione corrispettiva l’attività svolta dall’ente sponsorizzato e qualificando, perciò, tra le spese di rappresentanza il corrispettivo pagato dallo sponsor.


A ciò, è prodromica l’analisi su cosa si voglia intendere quale spesa di rappresentanza e su quale sia il suo carattere distintivo rispetto alle spese di pubblicità e propaganda, così come sopra definite.

Relativamente al primo punto, si possono qualificare quali spese di rappresentanza quelle sostenute per iniziative volte ad accrescere il prestigio e l’immagine dell’impresa commerciale e potenziarne lo sviluppo. (6)

Invece, per quanto riguarda il carattere essenziale che distingue la spesa di rappresentanza da quelle di pubblicità e propaganda è la gratuità, in quanto a differenza di queste ultime in essa viene a mancare l’obbligo di una specifica contro prestazione da parte di colui che riceve un bene e/o un servizio.

Anche in conformità alle diverse pronunce della Cassazione, le due tipologie di spesa fin qui esaminate possono essere diversamente identificate a mezzo delle specifiche peculiarità che vengono qui di seguito illustrate.


Le spese di pubblicità e propaganda,
sono dirette, sia con riferimento a vecchi che nuovi prodotti/servizi aziendali:


– all’incremento delle vendite e/o al mantenimento della quota di mercato merceologico/geografico in cui opera l’impresa commerciale;

–  alla conquista di nuovi mercati sia geografici che merceologici.

In ogni caso le spese di pubblicità e propaganda sono sostenute nell’aspettativa di un ritorno commerciale, in quanto prevalentemente tendenti, anche se non esclusivamente, alla pubblicizzazione di marchi, prodotti e servizi o, comunque, dell’attività svolta.

Le spese di rappresentanza:

– curano l’immagine dell’impresa commerciale;

– mancano di un riscontro diretto con l’incremento delle vendite e, conseguentemente, i costi non sono direttamente collegabili ai ricavi.


In funzione di ciò, si è detto (7) che il criterio distintivo tra le due tipologie di spesa va individuato nella diversità, anche strategica degli obiettivi, che:


per le spese di pubblicità o propaganda, di regola, consiste in una diretta finalità promozionale e di incremento commerciale, normalmente, concernente la produzione realizzata in un determinato contesto;

per le spese di rappresentanza, coincide con la crescita d’immagine ed il maggior prestigio nonché con il potenziamento delle possibilità di sviluppo dell’impresa commerciale.

È quanto meno opportuno evidenziare e precisare che la disputa in tema ed in atto è esclusivamente inerente, per quanto attiene alle sponsorizzazioni alle Società ed Associazioni sportive Dilettantistiche, a corrispettivi annui per importi superiori ad Euro 200.000, in quanto ai fini della classificazione soccorre l’art. 90, comma 8, Legge 289/2002 in cui è affermato che il corrispettivo in denaro od in natura in favore di società od Associazioni Sportive Dilettantistiche costituisce, per il soggetto erogante, spese di pubblicità, volte alla promozione dell’immagine o dei prodotti del soggetto erogante mediante una specifica attività del beneficiario.

Pertanto deve considerarsi il richiamato art. 90 quale norma interpretativa del comma 2 dell’art. 108, citato, ed estensiva della qualificazione di spese di pubblicità delle spese sostenute dall’impresa commerciale fino alla concorrenza di Euro 200.000,00, a prescindere dalla loro natura (pubblicità, propaganda o rappresentanza che si voglia), lasciando all’interprete la eventuale diversa qualificazione e, conseguente, trattamento fiscale solo per quei contratti che prevedono corrispettivi annui superiori al citato limite di legge di Euro 200.000,00.

In ogni caso, al fine che venga riconosciuta la deducibilità integrale ai fini fiscali del corrispettivo da contratto di sponsorizzazione, quale spesa di pubblicità o propaganda, si ritiene sia  necessario adottare da parte dei contraenti un comportamento documentale atto a contrastare efficacemente le eventuali diverse classificazioni dell’Agenzia delle Entrate e delle conseguenti pesanti pretese in termini di imposte non assolte e relative sanzioni.

La prima regola, imprescindibile, è che il contratto di sponsorizzazione sia redatto in forma scritta, ancorchè contratto atipico, quale scrittura privata con assolvimento dell’imposta di bollo con data certa da ottenersi con la sua registrazione presso l’Agenzia delle Entrate ed il versamento della relativa imposta di registro. Nel contratto devono essere identificate le parti contraenti con i rispettivi dati anagrafici e fiscali.

La seconda regola, vuole che siano chiare e facilmente individuabili le obbligazioni che ciascun contraente si assume con la sottoscrizione del contratto. Pertanto, al fine di qualificare il rapporto negoziale è necessario che sia:


– trasparente e precisa l’attività che dovrà svolgere il soggetto sponsorizzato;

– certo l’impegno dello sponsor a liquidare il corrispettivo pattuito nei tempi e con le modalità contrattualmente stabilite;

– determinata la competenza economica temporale, affinchè sia facilmente individuabile a quale periodo amministrativo imputare il costo (per lo sponsor) ed il ricavo (per lo sponsorizzato).


La terza regola
prevede che non siano lasciati al caso, ad ulteriori amichevoli accordi verbali, il rispetto delle clausole contrattuali, per cui sarà opportuno mettere per iscritto qualsiasi eventuale successiva loro modifica ovvero stabilire fin dall’origine nel contratto clausole che limitino responsabilità economiche in particolare da parte delle Società/Associazioni Sportive Dilettantistiche correlate al mancato raggiungimento di determinati traguardi sportivi (vincita campionati o tornei etc..).


La quarta regola
è rivolta in modo particolare allo sponsor sul quale incombe maggiormente la scure fiscale, per quanto più sopra esaminato.


Infatti, sarà opportuno che l’impresa commerciale/sponsor, a mezzo di adeguate relazioni tecniche, eventuali ricerche ed analisi di mercato e di quanto di più documentalmente utile, sia in grado di provare la convenienza economico-strategica ad effettuare quello specifico investimento in spese di pubblicità e propaganda, rilevandone, anche se solo in via previsionale, i benefici diretti per l’attività propria aziendale in termini di incremento e/o mantenimento del volume delle vendite e/o dei ricavi ovvero del mantenimento della quota di mercato in cui opera od, anche, per l’introduzione in nuovi mercati: il tutto in funzione anche delle dimensioni dell’impresa sponsorizzatrice, che si ritiene almeno medio/grande,  se è disposta ad erogare corrispettivi superiori ad Euro 200.000,00.


È chiaro che tutto ciò non va riportato nel contratto di sponsorizzazione, ma potrebbe appalesarsi positivamente un qualche riferimento nelle sue premesse in caso di controversia con l’Agenzia delle Entrate. In ogni caso, sarà senz’altro doveroso conservare la documentazione a riprova dell’attività preliminare svolta e che ha portato alla sottoscrizione del contratto.


Tutto ciò al fine di riconoscere la natura della spesa sostenuta e, conseguentemente, la relativa deducibilità fiscale, al di là del nomen juris attribuito alla voce di costo nonché la relativa inerenza all’attività d’impresa esercitata.

 

NOTE: 

Il Calcio Illustrato  (1) n.117 – giugno 2011; (2) n. 120 – settembre 2011; (3) n. 123 – dicembre 2011; (4) n. 155/156 ago/sett. 2014; (5) n. 159 dicembre 2014 Cassazione

(6) Sentenza 3433 – 5.5.2012; (7) Sentenza 8679 – 15.4.2011

Italia Oggi 15.6.2015

Il Sole 24 Ore 16.6.2015

Centro Studi Fiscale

SEAC ed. 2014 – Spese  pubblicità etc.

 

GLOSSARIO >

Spese di pubblicità o propaganda
Diretta finalità promozionale e di incremento commerciale, normalmente, concernente la produzione realizzata in un determinato contesto

Spese di rappresentanza
Crescita d’immagine e il maggior prestigio nonché il potenziamento delle possibilità di sviluppo dell’impresa commerciale

 

 

 

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