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Società sportive e note di credito IVA

Criticità e riflessioni circa la possibilità di emissione in diminuzione da parte delle Ss/Asd in regime di Legge 398/91

Può accadere  il verificarsi, dopo l’emissione di una fattura, di circostanze tali da comportare variazioni all’importo imponibile esposto e conseguentemente, o anche solo, al relativo importo IVA addebitato dal soggetto emittente il documento al proprio cliente. Da tali situazioni ne conseguono le condizioni che consentono l’emissione di un documento atto a modificare gli importi:

sia in aumento,

sia in diminuzione,

ai fini della predisposizione della documentazione idonea a rappresentare correttamente il negozio giuridico concluso tra le parti sotto il profilo economico e fiscalmente rilevante.

Posto che l’emissione di una nota di variazione in aumento (Nota di debito) assume la funzione di fattura di natura integrativa, non comportando sostanzialmente problematiche particolari nella sua redazione ed emissione, in questa sede si ritiene di particolare interesse per le Società / Associazioni Sportive Dilettantistiche che operano in regime agevolato di cui alla L. 398/1991, per le quali, come è noto, la liquidazione IVA avviene con modalità forfettarie, analizzare la norma che disciplina l’emissione della nota di variazione in diminuzione (Nota di credito) e le correlate disposizioni legislative e di prassi, nell’intento di dipanarne i relativi rinvenienti dubbi circa la sua applicabilità ai richiamati Enti Sportivi che esercitano attività commerciali, in assenza, a tutt’oggi, di una decisa ed inequivocabile pronuncia da parte dell’Amministrazione Finanziaria, già a suo tempo sollecitata proprio in questa rubrica e invocata dagli operatori di settore.

Perciò, considerato che dall’art. 26 D.P.R. 633/72 viene accordata in via generale al cedente di beni o al prestatore di servizi la facoltà di rettificare in diminuzione gli importi (imponibile e IVA) indicati in fattura in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili ovvero per la applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente:

senza limite temporale (comma 2);

entro un anno dalla effettuazione della operazione (comma 3)
in conseguenza di:

= procedure concorsuali;

= procedure para concorsuali;

= procedure esecutive infruttuose;

si evidenzia la necessità di individuare le cause che portano a operare la variazione in diminuzione degli importi già fatturati in dipendenza, al di là delle rettifiche per errata fatturazione, di sopravvenuti accordi tra le parti contrattuali, i quali possono avere(1, 2):    

natura semplice o dichiarativa, qualora la causa che giustifica la riduzione del prezzo originariamente convenuto trovi comunque fondamento nel rapporto originario sussistente tra le parti, cioè le parti si limitino a modificarne alcuni aspetti del rapporto preesistente il quale permane immutato(3);

natura innovativa o novativa, nell’ipotesi in cui le parti conseguano l’estinzione integrale dell’accordo originario, il quale viene sostituito con quanto scaturisce dai sopravvenuti accordi(4).

Più in particolare, l’Agenzia delle Entrate, nel citato documento di prassi, richiama la Corte di Cassazione (11/11/2016, n. 23064) quando afferma che “l’efficacia novativa della transazione presuppone una situazione di oggettiva incompatibilità tra il rapporto preesistente e quello originato dall’accordo transattivo, in virtù della quale le obbligazioni reciprocamente assunte dalle parti devono ritenersi oggettivamente diverse da quelle preesistenti, con la conseguenza che, al di fuori dell’ipotesi in cui sussista un’espressa manifestazione di volontà delle parti in tal senso, il giudice di merito deve accertare se le parti, nel comporre l’originario rapporto litigioso, abbiano inteso o meno addivenire alla conclusione di un nuovo rapporto, costitutivo di autonome obbligazioni, ovvero (Cass., 14/07/2011, n. 15444) se essi si siano limitate ad apportare modifiche alle obbligazioni preesistenti senza elidere il collegamento con il precedente contratto, il quale si pone come causa dell’accordo transattivo che, di regola, non è volto a trasformare il rapporto controverso”.

Esaminate le condizioni che devono sempre e comunque sussistere per poter emettere una nota di variazione in diminuzione, per verificarne l’applicabilità da parte delle Società / Associazioni Sportive Dilettantistiche in regime fiscale di cui alla Legge 398/91 è necessario configurarli nell’esatta situazione in cui operano ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, il cui importo dovuto all’Erario è determinato applicando all’IVA a debito la detrazione forfettaria ai sensi dell’art. 74, comma 6, D.P.R. 633/72 in relazione a tutti i proventi conseguiti per l’esercizio di attività connesse a quella istituzionale, compresi quelli derivanti da pubblicità e sponsorizzazioni e da cessioni di diritti di ripresa televisiva e di trasmissione radiofonica, indipendentemente dall’assoggettamento o meno all’imposta sugli intrattenimenti.

citazione fisco

Tale circostanza risulta di particolare ed evidente importanza per quanto qui ci interessa, poiché la stessa Agenzia delle Entrate(5)  ha condiviso, per altro verso, la soluzione prospettata dall’interpellante in regime speciale monofase (editoria) di cui all’art. 74, comma 1, lett. c) D.P.R. 633/72 che prevede l’assolvimento dell’IVA da parte dell’editore sulla base del prezzo di vendita al pubblico del prodotto editoriale conseguendone che il documento di addebito emesso dall’editore e dai successivi cedenti degli stessi prodotti non ha rilevanza:

– né ai fini della rivalsa di cui all’art. 18 D.P.R. predetto;

– né ai fini della detrazione di cui al successivo art. 19 da parte degli acquirenti.

In altra occasione(6) l’Amministrazione Finanziaria ha  ammesso la possibilità di effettuare variazioni ai sensi del citato art. 26 D.P.R. 633/72 nelle ipotesi in cui l’imposta dovuta dall’editore sia determinata in base alle copie vendute, vale a dire con il metodo della “forfetizzazione della resa” cioè liquidata con modalità a forfait ex art. 74, comma 1, lett. c), sostanzialmente così come, ancorché con modalità diverse, previsto al successivo  comma 6, che regolamenta la determinazione a forfait dell’imposta dovuta dagli Enti Sportivi in regime fiscale di cui alla Legge 398/91.

Inoltre, sempre l’Agenzia delle Entrate, in risposta(7) a un’istanza di interpello riguardante la possibilità di portare in detrazione il credito IVA scaturente dalle note di variazione emesse in regime di split payment, ha ritenuto possibile il recupero da parte dell’istante degli importi versati in eccesso all’erario, scomputandoli dai futuri versamenti e raccomandando all’istante di evidenziare nei propri documenti contabili l’avvenuta compensazione con specifica indicazione delle motivazioni che hanno determinato la rilevazione dell’indebito e dei relativi importi, anche attraverso un apposito prospetto di riconciliazione dal quale emerga la corrispondenza tra le operazioni in relazione alle quali è stato effettuato il versamento dell’indebito IVA e quelle sulle quali è stata applicata la minore aliquota IVA, ai fini della determinazione del credito utilizzabile in compensazione.

Evidentemente  mutatis mutandis!

Per quanto sopra, risulta evidente che non è pregiudicata in capo agli Enti Sportivi in regime di L. 398/91 la possibilità di emettere note di variazione, nel rispetto delle condizioni più sopra illustrate in commento preliminare al più volte richiamato art. 26, ancorché parte della dottrina, a contrario, neghi tale facoltà sostenendo che essendo i richiamati Enti esonerati dall’obbligo della tenuta dei registri contabili ai fini IVA non sono in grado di adempiere all’obbligo, previsto dallo stesso art. 26, di registrazione delle note di variazione nel registro degli acquisti, tralasciando, però, di considerare che vi è la possibilità di eseguire l’annotazione in rettifica anche sui registri delle fatture emesse e/o sui registri dei corrispettivi.

Posto che ai predetti Enti Sportivi è fatto comunque obbligo di tenuta del registro dei corrispettivi di cui al D.M. 11.2.1997, gli stessi possono soddisfare l’adempimento di registrazione delle note di variazione di cui all’art. 26, citato, provvedendo alla loro annotazione nel richiamato registro dei corrispettivi.

Per tutti questi motivi, a parere dello scrivente(8), le Società e Associazioni Sportive Dilettantistiche in regime di cui alla L. 398/91, per il combinato disposto con l’art. 74, comma 6 D.P.R. 633/72, nonché per quanto disposto dall’Amministrazione Finanziaria nei documenti di prassi richiamati, possono recuperare l’IVA versata in eccesso all’Erario direttamente con l’emissione delle note di credito, previa loro annotazione nel registro di cui al D.M. 11.2.1997, a decurtazione dell’imposta risultante a debito dalle fatture emesse e dai corrispettivi annotati nel medesimo registro per il periodo di riferimento.

Infine, altri Autori(9) ritengono inoltre possibile il recupero dell’IVA versata in eccesso mediante la cosiddetta istanza di rimborso anomalo di cui all’art. 21 D.LGS. 546/1992, nel caso in cui nel medesimo trimestre l’Ente non abbia conseguito corrispettivi, stante l’impossibilità per i richiamati Enti di riportare a nuovo l’eventuale credito maturato nel periodo precedente.

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Risposta quesito n.155
Risposta quesito n. 243
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Risposta quesito n. 387

 

 

 

 

 


Note

1) A.E. risposta n. 387 – 20.9.2019.

2) Corte di Cassazione, Sez. 3,

27.6.2018, n. 16905.

3) Cassazione 13.6.1980, n. 3769.

4) Cassazione n. 4008  del 2006.

5) A.E. Risposta n. 155 del 22.5.2019.

6) A.E. Circolare n. 328 del 24.2.1997.

7) A.E. Risposta n. 243 del 16.7.2019.

8) In senso conforme L. Carmaschi,

in Euroconference News – 6.6.2019.

9) L. Carmaschi, cit.

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